Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Как вести налоговый учет прямых и косвенных расходов». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Статьями 271-273 главы 25 НК РФ для плательщиков налога на прибыль предусмотрены два альтернативных способа определения доходов и расходов. Желаемый способ необходимо закрепить в учетной политике организации.
Что такое косвенные расходы
Согласно ФСБУ 5/2019 косвенные расходы — это затраты, которые нет возможности отнести на конкретные товары, работы, услуги. Компания сама устанавливает классификацию прямых и косвенных затрат и механизм разделения косвенных затрат между видами товаров, работ, услуг (пп. 23-25 ФСБУ 5/2019).
Соответственно, практика остается прежняя, но по п. 26 ФСБУ 5/2019 установлено, что нельзя включать в фактическую себестоимость незавершенки и готовой продукции:
- затраты, которые образовались в результате неправильной организации процесса производства. Например, к ним относятся сверхнормативные расходы ТМЦ, электроэнергии, труда, расходы от брака и т.д.;
- затраты на хранение, и при этом исключение — если представляет собой часть технологического процесса, например, сушка древесины;
- управленческие расходы, и при этом исключение — если затраты произведены для изготовления продукции, осуществления работ и услуг.
Возможен ли налоговый учет без прямых расходов?
Из действующих законодательных требований понятно, что организации выгоднее относить затраты к косвенным для полного списания текущих издержек. А возможен ли налоговый учет без прямых расходов, только с косвенными? Если деятельность фирмы связана с оказанием услуг, это не запрещено. Однако если основное направление бизнеса – производство, учет необходимо организовать с группировкой расходов на косвенные и прямые.
Тем не менее, поскольку такое разделение выполняется для отнесения части издержек на остаток НЗП, у производственных предприятий также есть возможность полного списания расходов при отсутствии незавершенки на конец периода. При этом номинально бухгалтер будет выполнять распределение расходов, но фактически все затраты (и прямые, и косвенные) спишутся в текущем периоде.
Налоговый кодекс предоставляет торговым организациям право включать расходы на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до своего склада в стоимость приобретения товаров либо учитывать отдельно (указанное необходимо закрепить в учетной политике). Первый вариант проще, второй предполагает специальный способ расчета транспортных расходов. Девятым арбитражным апелляционным судом в Постановлении от 27.09.2010 N 09АП-21792/2010-АК сказано, что в обоих случаях не имеет значения, каким образом осуществлялась доставка товаров: собственным транспортом, транспортом поставщика или с привлечением транспортной организации.
Итак, ст. 320 НК РФ содержит особый порядок признания транспортных расходов.
Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:
- определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;
- определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца;
- рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов (п. 1 настоящей части) к стоимости товаров (п. 2 настоящей части);
- определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца.
При этом бухгалтер должен понимать, какие именно транспортные расходы следует распределять указанным выше способом. Обратимся к разъяснениям контролирующих органов и судов, которые помогут снизить риски неправильной классификации расходов:
- расходы на доставку покупных товаров до склада налогоплательщика после оприходования их на его склад и в связи с их дальнейшим перемещением до другого склада относятся к косвенным расходам (Письма Минфина России от 29.11.2011 N 03-03-06/1/783, от 10.02.2011 N 03-03-06/1/85);
- транспортные расходы организации, понесенные в связи с доставкой товара до склада дилера, связаны с реализацией товара, поэтому относятся к косвенным (Постановления ФАС МО от 12.04.2011 N КА-А40/2563-11, Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2010 N 09АП-29715/2010-АК);
- расходы организации по доставке нефтепродуктов до АЗС не относятся к прямым, поскольку автозаправочные станции не являются складами нефтепродуктов общества, а используются им как торговые точки, сами же АЗС на основании заключенных с организацией договоров оказывают ей услуги по реализации бензина потребителям через емкости АЗС путем заправки автомобилей (Постановление ФАС СЗО от 23.05.2007 N А56-19767/2006);
- стоимость транспортных расходов, связанных с доставкой покупателям реализованных товаров со складов организации, а также расходы по транспортировке реализованных организацией товаров со складов поставщиков напрямую до складов покупателей общества либо иных лиц, указанных покупателем в качестве грузополучателя (транзитная поставка), учитываются в составе косвенных расходов (Постановления ФАС МО от 24.07.2013 N А40-110865/12-20-572, ФАС ПО от 02.10.2013 N А57-21129/2012, ФАС ЗСО от 26.10.2012 N А27-1294/2012 ). Мы согласны с данной позицией, так как в случае транзитной поставки товар не поставляется на склад торговой организации и транспортные расходы связаны уже с реализацией товара.
Порядок списания транспортных расходов, не включаемых в стоимость приобретения товаров
Если торговая организация не учитывает транспортные расходы на доставку товаров до своего склада в стоимости приобретенных товаров, ей необходимо ежемесячно рассчитывать величину прямых расходов. Используя алгоритм расчета, указанный в ст. 320 НК РФ, определим сумму транспортных расходов, подлежащую признанию в текущем месяце.
Пример 2. Остаток нереализованных товаров торгового предприятия на 1 июля 2014 г. составляет 700 тыс. руб., транспортные расходы, относящиеся к остатку товаров, — 60 тыс. руб. В течение июля было закуплено товаров на сумму 2 млн руб., расходы на их доставку — 100 тыс. руб. За июль было реализовано товаров на сумму 1 млн руб. Учетной политикой для целей ведения налогового учета предусмотрено, что расходы на доставку товара не включаются в стоимость приобретения товаров.
Рассчитаем транспортные расходы организации на доставку товаров до ее склада, которые уменьшат налоговую базу.
Пример расходов суммы прямых затрат
Стоимость товара, принятых к учету компании «В» в сентябре и реализованных в этом месяце – 1 200 000 рублей. На 31 сентября товарный остаток на балансе составил 120.000 рублей. Расходы на транспортировку груза от поставщиков до склада организации «В», рассчитанные на остатки товаров на 1 сентября -12.000 рублей.
В настоящем месяце компания «В» понесла последующие затраты (без НДС):
- Транспортировка до склада оптовых потребителей – 7.000 рублей;
- Транспортировка продукции до склада «В» — 65,000 рублей;
- Плата за аренду склада – 110.000 рублей;
- Зарплата штату организации «В» — 300.000 рублей;
- Начисленная в сентябре износа- 2 000 рублей.
Из суммированной суммы издержек – 556 000 рублей к прямым затратам сразу можно относить только расходы на транспортировку продукции до склада (65.000 рублей). Остальные расходы входят в разряд косвенных затрат и снижается налог на прибыль по итогам сентября.
Рассчитать сумму прямых затрат, относящихся к остатку товара, следует в бухгалтерском учете по следующим правилам:
| 1 | Сумма прямых затрат на остаток товара 1.09.2017г | 12.000 рублей |
| 2 | Транспортные затраты до склада в сентябре | 65.000 рублей |
| 3 | Реализована в сентябре товара | 1.200.000 рублей |
| 4 | Остаток товара на 31.09.2017г. | 120.000 руб. |
| 5 | Процент ( ст.1+ст.2)/(ст.3+ст.4)*100% | 0.05% |
| 6 | Сумма прямых расходов на остаток по товару 1.10.2017г. (ст4*ст5) | 6.000 руб. |
| 7 | Сумма списанных в сентябре прямых расходов (ст3*ст5) | 60.000 руб. |
Если компания сочетает продажу с другими группами работы ( приготовление продуктов, ведение деятельности, оказание услуг), то в НУ принадлежит разделить прямые затраты по всем разным однородным кодам ОКВЭД. Если невозможно дифференцировать производственные расходы, они прибавляются ко всем типам работы пропорционально приобретенной выручке.
Расходы на оплату труда: прямые или косвенные расходы
К прямым расходам могут быть отнесены расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также страховые взносы (п. 1 ст. 318 НК РФ).
При этом, как показывает практика, заработную плату работников, непосредственно участвующих в производственном процессе, целесообразно относить к прямым расходам. В справедливости сказанного убеждает следующее судебное решение. Налоговый орган решил, что предприятие при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль необоснованно включило в состав косвенных расходов затраты с оплатой труда персонала, участвующего в процессе производства.
Предприятие отнесло к прямым расходам на производство автомобилей в целях налогового учета основные материалы с учетом отклонений стоимости материалов, транспортно-заготовительных расходов и возвратных отходов, покупные комплектующие и полуфабрикаты собственного производства. В состав косвенных расходов налогоплательщиком были включены амортизация оборудования, заработная плата, страховые взносы.
При этом предприятие не учло, что, предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Кодекс не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, положения ст. ст. 318 и 319 НК РФ относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Таким образом, налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести материальные затраты к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности включить их в прямые расходы, применив при этом экономически обоснованные показатели.
Арбитражный суд исходил из того, что право самостоятельно определять перечень прямых и косвенных расходов одновременно требует от налогоплательщика обоснования принятого решения исходя из специфики деятельности налогоплательщика и технологического процесса, поскольку такое распределение должно быть экономически оправданным.
Организация в проверяемом периоде осуществляла сборку, производство и продажу автомобилей.
Технологический процесс сборки, производства и продажи автомобилей невозможен без работников, которые заняты в ее производстве, поэтому затраты на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства, относятся непосредственно на изготавливаемую продукцию. При этом организация вправе в целях налогообложения отнести расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.
Налогоплательщик не представил доказательств отсутствия реальной возможности отнесения затрат по оплате труда работников, непосредственно занятых в процессе производства, к прямым расходам, равно как экономического обоснования отнесения их к косвенным расходам. Поэтому суд пришел к выводу о неправомерном исключении организацией таких расходов из состава прямых без какого-либо экономического обоснования.
В итоге суд решил, что заработная плата рабочих, непосредственно занятых в процессе производства, включая отчисления на нее, неразрывно связана с производственным процессом и по своему характеру подлежит включению в состав прямых расходов (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2013 по делу N А56-63786/2012).
Аналогичные выводы сделаны и в другом судебном вердикте. Так, налоговая инспекция посчитала неправомерным включение налогоплательщиком расходов на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, в состав косвенных расходов.
Суд установил, что предприятие, воспользовавшись предоставленным ему правом, в своей учетной политике на основании п. 1 ст. 318 НК РФ отнесло расходы на оплату труда к косвенным расходам.
Между тем право самостоятельно определять перечень расходов при выборе распределения прямых и косвенных расходов одновременно требует от налогоплательщика обоснования принятого решения исходя из специфики деятельности налогоплательщика, технологического процесса, и такое распределение должно быть экономически оправданным.
Организация осуществляет производство и реализацию алкогольной продукции. Предприятие отнесло к косвенным расходам заработную плату работников следующих подразделений: автотранспортного цеха, водочного цеха, ликерного участка, материального склада, механического участка, отпускного цеха, очистного участка, производственной лаборатории, производственно-технической лаборатории, спиртоприемного участка.
Поскольку технологический процесс производства алкогольной продукции невозможен без работников, которые заняты в ее производстве, арбитражный суд указал, что затраты на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства, относятся непосредственно на изготавливаемую продукцию.
Статья 318 НК РФ не может быть истолкована как позволяющая налогоплательщику самостоятельно и без какого-либо обоснования решать вопрос об отнесении производимых затрат к косвенным или прямым расходам. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определить учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (Определение ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5306/10). Позиция суда приведена в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 23.04.2012 по делу N А27-7287/2011.
Итак, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, по общему правилу должны включаться в состав прямых расходов. Однако из этого правила имеется исключение. Проиллюстрируем сказанное на примере из практики арбитражных судов.
Организация включила в состав косвенных расходов заработную плату работников, занятых в основном производстве, и отчисления с заработной платы таких работников.
Налоговая инспекция вменила налогоплательщику в вину неправильное исключение расходов на оплату труда из состава прямых расходов в целях налогообложения прибыли.
Арбитражный суд не согласился с доводами проверяющих, отметив следующее. Ввиду производственной специфики предприятия рабочие вынуждены постоянно перемещаться в пределах структурного подразделения, поэтому их нельзя строго привязать к работе на каком-либо одном оборудовании или к производству определенного вида продукции.
Поэтому определить долю заработной платы конкретного работника (группы работников) в себестоимости каждой конкретной реализованной партии изделий невозможно.
Кто должен разделять затраты
С точки зрения налогового учёта, делить расходы на прямые и косвенные обязаны все юрлица на ОСНО, которые работают по методу начисления. Таким компаниям разделение затрат помогает рассчитать налогооблагаемую базу налога на прибыль.
Суть метода начисления в том, что доходы и расходы учитываются не в момент фактического поступления или списания, а после документального подтверждения этих операций. Использовать его обязаны компании, средняя выручка которых за прошедшие 4 квартала составила более 1 млн рублей за квартал без учёта НДС.
Если показатель меньше, можно применять кассовый метод — учитывают доходы и расходы в момент поступления денег в кассу, чтобы сократить кассовые разрывы. Такой вид учёта не могут использовать:
- банки,
- кредитные потребительские кооперативы,
- микрофинансовые организации,
- компании, которыми владеют иностранные организации,
- компании, добывающие углеводородное сырьё на новых морских месторождениях.
Какие расходы относятся к прямым
Ст. 318 Налогового кодекса относит к прямым расходам:
- Затраты, понесенные предприятием при приобретении материалов и сырья, которые используются в производстве товаров, а также при осуществлении работ или оказании услуг.
- Затраты, понесенные предприятием при приобретении комплектующих изделий для монтажа или полуфабрикатов для дополнительной обработки.
- Расходы по оплате труда работников предприятия, задействованных в производстве товаров, в оказании услуг или осуществлении работ. В эту категорию относятся также расходы на обязательное пенсионное страхование, страхование на случай временной нетрудоспособности, медицинская страховка, социальное страхование от профзаболеваний и несчастных случаев, финансирование накопительной части пенсии. Перечисленные расходы обязательно должны быть начислены на оплату труда работников, задействованных в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). Только в этом случае их можно будет учесть при определении налога на прибыль.
- Суммы, начисляемые по амортизации основных средств, если таковые используются в производстве товаров, осуществлении работ или оказании услуг.
Перечень прямых расходов является открытым. Налогоплательщик вправе самостоятельно определить свой список прямых расходов, отличающийся от перечня из ст. 318 НК РФ. При этом Минфин РФ обращает внимание, что перечень прямых расходов, определяемых налогоплательщиком, должен быть обоснован технологическим процессом. Такого же мнения придерживаются и судьи Арбитражного суда Дальневосточного округа (см. постановление от 01.08.2017 № Ф03-2571/2017 по делу № А04-10568/2016. Определением Верховного суда РФ от 24.11.2017 № 303-КГ17-17016 отказано в передаче дела № А04-10568/2016 в судебную коллегию по экономическим спорам Верховного суда РФ для пересмотра в порядке кассационного производства данного постановления).
ВАЖНО! При принятии затрат к уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль очень важно соблюдать нормы ст. 252 НК РФ, согласно которой все расходы должны быть документально подтвержены и экономически обоснованны.
При этом чиновники подчеркивают, что к косвенным расходам можно отнести затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам (письмо Минфина РФ от 13.03.2017 № 03-03-06/1/13785). Эту точку зрения разделяют и арбитры (см. постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 21.08.2017 № Ф04-3174/2017 по делу № А27-19836/2016, Арбитражного суда Дальневосточного округа от 01.08.2017 № Ф03-2571/2017 по делу № А04-10568/2016, Арбитражного суда Московского округа от 05.06.2017 № Ф05-7067/2017 по делу № А40-136716/2016).
Сокращаем перечень прямых расходов
Насколько свободной может быть организация в части определения перечня конкретных разновидностей прямых расходов?
Существует точка зрения, согласно которой налогоплательщик имеет полное право определять перечень прямых издержек так, как посчитает нужным. Например, ориентируясь на извлечение наибольшей коммерческой выгоды. Подобной позиции в ряде случаев придерживаются также официальные инстанции и суды (постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.10.2011 № А56-55568/2010).
Важно! Отнесение издержек к прямым либо косвенным всегда должно быть обоснованно (письмо ФНС России от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952) и не может к тому же противоречить положениям НК РФ (определение ВАС РФ от 13.05.2010 № ВАС-5306/10).
Гораздо проще сужать перечень прямых расходов тем фирмам, которые выпускают относительно немного разновидностей продукции, и совсем просто, если речь идет всего об 1 типе товаров. В этом случае к косвенным можно относить практически любые непроизводственные издержки, например те, которые связаны с арендой или зарплатой персонала, не вовлеченного в процесс выпуска товаров.
Отметим, что политика сокращения перечня прямых издержек не всегда может рассматриваться как приносящая экономическую выгоду. Это может прослеживаться в 2 аспектах:
- Во-первых, предприятие может выпускать товары с выраженным сезонным спросом, например мороженое или прохладительные напитки. В этом случае фирме может быть выгоднее сокращать налоговую базу именно в период менее интенсивных продаж — за счет сумм, не зачтенных в уменьшение налогов в теплое время года.
- Во-вторых, размер сумм, доступных для использования к уменьшению налоговой базы, не всегда адекватен налоговым и репутационным рискам, которые могут возникнуть при тех или иных манипуляциях с определением прямых и косвенных расходов. Фирме может быть попросту выгоднее воспользоваться уменьшением налога чуть позже, чем тратиться на судебное противостояние с ФНС и впоследствии восстанавливать имидж на рынке.
Косвенные расходы: что к ним относится в налоговом учете
В ст. 318 Налогового кодекса к косвенным расходам относятся все расходы, кроме прямых и внереализационных. То есть если из расходов на производство и реализацию исключить прямые расходы, перечень которых должен быть приведен в учетной политике, то остаются косвенные расходы по налогу на прибыль, перечень которых является открытым. Косвенные расходы включают в себя и расходы на ремонт, и освоение природных ресурсов, и НИОКР, и страхование имущества, а также прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Состав косвенных расходов у каждой организации будет зависеть от осуществляемых операций. Косвенные расходы следует относить к затратам текущего налогового либо отчетного периода. На это нацеливает письмо Минфина России от 25.03.2010 № 03-03-06/1/182, основанное, в свою очередь, на положениях п. 2 ст. 318 НК РФ.
Пример
Компания имеет кондитерский цех, что позволяет ей изготавливать и продавать соответствующие изделия. Если продукция не реализуется, то она, по договору, возвращается и перерабатывается в качестве сырья. В таких обстоятельствах прямые расходы по переработке кондитерских изделий следует признавать в том периоде, в котором происходит реализация готовой продукции, изготовленной из переработанного сырья.
В налоговом учете косвенные расходы не распределяются. Но из этого правила есть исключение: распределение косвенных расходов производится, если они относятся к нескольким отчетным периодам. В то же время существуют косвенные расходы по налогу на прибыль, перечень которых приведен ниже и которые в налоговом учете относятся на уменьшение налоговой базы не в момент возникновения, а по особому алгоритму. К таким расходам, в частности, принадлежат:
- расходы на НИОКР (ст. 262 НК РФ);
- расходы на страхование (п. 6 ст. 272 НК РФ);
- представительские расходы (п. 2 ст. 264 НК РФ);
- расходы на рекламу (п. 4 ст. 264 НК РФ).
В КонсультантПлюс есть тест, ответив на вопросы которого, вы освежите свои знания по теме и сможете обоснованно отстоять правильность расчета налога на прибыль в случае споров с налоговиками. Получите пробный доступ к системе К+ и бесплатно приступайте к тестированию.
Для чего нужно разделение на прямые и косвенные затраты?
Согласно НК РФ налогоплательщикам, которые определяют расходы и доходы по методу начисления, необходимо классифицировать затраты на прямые и косвенные. Их состав во многом зависит от особенностей, специфики производства и технологических процессов. Правильное деление на разные виды является одной из мер налоговой оптимизации, ведь косвенные расходы в налоговом учете признаются затратами отчетного периода и не влияют на оценку незавершенного производства. Прямые расходы часто остаются неучтенными в процессе незавершенного производства и среди остатков нереализованной продукции. Следовательно, сумма косвенных расходов по налогу на прибыль увеличивается.
Поэтому выгоднее как можно больше расходов отнести именно к косвенным, но это деление обязательно должно быть экономически обоснованным. В то же время, если за отчетный период компания получит маленький доход или вообще не достигнет его, большое количество косвенных трат приведет к образованию убытка, и положительный экономический эффект от распределения расходов на разные виды не будет достигнут. Также классификация затрат необходима для их оптимального распределения, снижения налоговой нагрузки и создания грамотной правильной отчетности. Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ компания может самостоятельно определить, какие расходы признавать прямыми (все остальные будут относиться к косвенным). Очень важно произвести правильную классификацию и закрепить выбранное правило в учетной политике организации.
Формирование прямых расходов по налогу на прибыль
Безошибочный подсчет налога на прибыль (НП) требует корректного определения базы, на основании которой определяется сумма бюджетных платежей. Для этого необходимо соблюсти алгоритм, который предполагает подразделение всех совершенных издержек на косвенные и прямые расходы. Несмотря на то, что обе разновидности трат, произведенных предприятием в отчетном периоде, могут учитываться при исчислении налога на прибыль, между ними есть существенная разница.
Косвенные траты уменьшают базу по НП в том временном промежутке, когда они были осуществлены налогоплательщиком, а прямые – только тогда, когда продукция/товары/услуги, на которые пошли эти расходы, будут проданы.
Разделение затрат на прямые и косвенные актуально только для тех налогоплательщиков, которые используют метод начисления.
Поквартальная уплата авансов
Платить аванс по налогу на прибыль раз в квартал вправе налогоплательщики, у которых за предыдущие четыре отчётных периода доходы от реализации не превышали в среднем 15 млн рублей за квартал. Платежи производятся не позднее 28 числа месяца, следующего за окончанием квартала. Если этот день попадает на выходной, то срок переносится. Для юридических лиц, попадающих под условия поквартальной уплаты, расчёт производится так:
- по окончании I квартала исчисляется и уплачивается авансовый платеж — до 28 апреля;
- по окончании 6 месяцев исчисляется аванс за полугодие, из полученной суммы вычитается то, что было уплачено по итогам первого квартала — до 28 июля.
По окончании 9 месяцев расчёт производится аналогично.
Например, за I квартал компания заработала 100 000 рублей, а за II — 140 000 рублей. Рассчитаем авансовые платежи:
- аванс за I квартал: 100 000 * 20% = 20 000 рублей;
- база за полугодие: 100 000 + 140 000 = 240 000 рублей;
- авансовый платёж за полугодие: 240 000 * 20% = 48 000 рублей;
- налогоплательщик должен заплатить до 28 июля: 48 000 — 20 000 = 28 000 рублей.